Box 3-heffing 2015 en 2016 in strijd met artikel 1 EP – ongestoord genot eigendom

De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, 817, 911, 912, 946, 948 en 949, voor de jaren 2013 en 2014 geoordeeld dat op stelselniveau het door de wetgever in het forfaitaire stelsel van box 3 voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% niet meer haalbaar was voor belastingplichtigen zonder daar (veel) risico voor te hoeven nemen. Niet in geschil was dat dit tevens geldt voor de jaren 2015 en 2016.

Daarmee kwam aan de orde of belanghebbende, mede gelet op het toepasselijke tarief, op stelselniveau voor de jaren 2015 en 2016 wordt geconfronteerd met een buitensporig zware last. Hiervoor geldt – gelijk de Hoge Raad heeft geoordeeld voor de jaren 2013 en 2014 – dat indien de belastingdruk in box 3 voor het jaar 2015 of het jaar 2016 hoger is dan het gemiddeld zonder (veel) risico’s haalbare nominale rendement, belastingplichtigen worden geconfronteerd met een buitensporig zware last in box 3 die zich niet verdraagt met het door artikel 1 EP beschermde recht op ongestoord genot van eigendom. Op stelselniveau vormt de heffing van box 3 dus een schending van artikel 1 EP indien het nominaal zonder (veel) risico’s gemiddeld haalbare rendement voor de onderhavige jaren lager is dan 1,2%.

Uit de arresten van 14 juni 2019 volgt voorts dat het gaat om een abstracte toets, namelijk het gemiddeld haalbare rendement op drie beleggingsvormen (spaarrekeningen, Nederlandse staatsobligaties en (termijn)deposito's). Het in concreto behaalde rendement is niet relevant.

Dat belanghebbende in 2015 en 2016 zelf een rendement lager dan 1,2% heeft behaald op zijn vermogen, zoals hij heeft aangevoerd, brengt dus op zichzelf niet mee dat de box 3-heffing voor de jaren 2015 en 2016 op stelselniveau een schending van artikel 1 EP vormt.

Bij de beoordeling of het nominaal zonder (veel) risico’s gemiddeld haalbare rendement voor de onderhavige jaren lager is dan 1,2% neemt het Hof de notitie van het Centraal Planbureau ‘Rendementen op spaargeld en staatsobligaties in 2013-2016’ van maart 2020 tot uitgangpunt. De notitie is door de Staatssecretaris van Financiën aangeboden aan de Tweede Kamer bij brief van 24 april 2020.

Uitgaande van deze cijfers, berekent het Hof voor het jaar 2015 het gemiddeld haalbare rendement op 1,1%. Voor het jaar 2016 berekent het Hof het gemiddeld haalbare rendement op 0,87%. dat voor zowel het jaar 2015 als het jaar 2016 kan worden vastgesteld dat het nominaal zonder (veel) risico’s gemiddeld haalbare rendement lager is dan 1,2%. Dit betekent dat de box 3-heffing in voormelde jaren op stelselniveau in strijd is met artikel 1 EP.

Box 3-heffing per 1 januari 2017

Per 1 januari 2017 is artikel 5.2, lid 1, Wet IB 2001 gewijzigd. Het voordeel uit sparen en beleggen wordt gesteld op 1,63% (2017) respectievelijk 0,36% (2018) van het gedeelte van de grondslag sparen en beleggen dat behoort tot rendementsklasse I, vermeerderd met 5,39% (2017) respectievelijk 5,38% (2018) van het gedeelte van die grondslag dat behoort tot rendementsklasse II (forfaitair rendement).

Per vermogenscategorie worden voorzichtige beleggers op dezelfde wijze behandeld als minder voorzichtige beleggers, omdat wordt aangesloten bij het gemiddeld bij dat vermogen behorende beleggersprofiel. De wetgever onderkent dat het door belastingplichtigen werkelijk behaalde rendement in zowel positieve als negatieve zin kan afwijken van het forfaitaire rendement dat box 3 hanteert, maar dit is een gevolg van zijn keuze voor een forfaitair rendement. Het maken van uitzonderingen voor bijvoorbeeld grote voorzichtige beleggers of spaarders door middel van een tegenbewijsregeling zou afbreuk doen aan het forfaitaire systeem en zou leiden tot enorme uitvoeringsproblemen.

Box 3-heffing 2017 en 2018 strijd met artikel 14 EVRM – discriminatieverbod

Ingevolge artikel 14 EVRM, in samenhang met artikel 1 EP, is onder andere sprake van een ongerechtvaardigd onderscheid van gevallen (discriminatie) indien ongelijke gevallen gelijk worden behandeld zonder dat daar een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor is. Dit betekent dat een ongerechtvaardigd onderscheid van gelijke gevallen zich voordoet indien het onderscheid geen legitiem doel dient of er geen redelijke, proportionele verhouding bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat daarmee wordt beoogd te bereiken.

De kern van de box 3-heffing per 1 januari 2017 is dat alle box 3-plichtigen worden belast naar een gemiddeld vermogensrendement op basis van een veronderstelde, gemiddelde vermogenssamenstelling. Belastingplichtigen met dezelfde vermogensomvang worden dus verondersteld identiek samengestelde vermogens te hebben waarover zij verondersteld worden identieke rendementen te hebben behaald. De werkelijke samenstelling van het vermogen en het werkelijk behaalde rendement daarop doen dus niet ter zake. Aldus is sprake van een gelijke behandeling van ongelijke gevallen, aldus het Hof Den Haag.

Uit de wijze waarop het box 3-stelsel per 1 januari 2017 is vormgegeven volgt dat de wetgever, gelet op de door hem veronderstelde marktrendementen (zie 5.13), zich ervan bewust is dat met sparen (veel) lagere rendementen behaald worden dan met beleggen. Ook is de wetgever zich ervan bewust dat een groep van 40% van de belastingplichtigen met box 3-vermogen uitsluitend over spaartegoeden beschikt. Dit leidt het Hof af uit het ‘Keuzedocument box 3’ van 9 juni 2017 dat als bijlage is gevoegd bij de brief van 9 juni 2017 van de Staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer (Kamerstukken II 2016/17, 34522, nr. 83). Het Hof ziet geen reden om te veronderstellen dat de verhouding tussen spaarders en beleggers in de jaren 2017 en 2018 significant anders was dan in voormelde documenten is vermeld.

mee dat de wetgever bewust de keuze heeft gemaakt om 40% van de belastingplichtigen met uitsluitend spaartegoeden te belasten alsof zij hun vermogen ook gedeeltelijk hebben belegd, waardoor deze groep voor (veel) hogere inkomsten wordt belast dan zij feitelijk heeft genoten. Dat de wetgever zich van deze keuze bewust was, blijkt ook uit de memorie van toelichting bij de huidige box 3-regeling. 

Naar het oordeel van het Hof heeft de wetgever met deze keuze zijn ruime beoordelingsvrijheid overschreden. Gelet op het aanzienlijke aantal belastingplichtigen dat geconfronteerd wordt met een te hoge belastingdruk kan van dit forfaitaire stelsel niet worden gezegd dat daarmee wordt beoogd de werkelijkheid te benaderen.

Gelet daarop acht het Hof de box 3-heffing in de jaren 2017 en 2018 in strijd met het discriminatieverbod.

ECLI:NL:GHDHA:2021:1875